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Allgemein

Von den Einnahmen sind die Werbungskosten abzuziehen, um die Einkünfte zu ermitteln. Werbungskosten sind:

  • Schuldzinsen, Geldbeschaffungskosten,
  • Renten, dauernde Lasten,
  • Erhaltungsaufwendungen (Reparaturen),
  • Grundsteuer, Kosten der Straßenreinigung, Müllabfuhr,
  • Wasserversorgung, Entwässerung, Hausbeleuchtung,
  • Heizung, Warmwasser,
  • Schornsteinreinigung, Hausversicherungen,
  • Hauswart, Treppenreinigung, Fahrstuhl,
  • sonstige kleinere Ausgaben und Verwaltungskosten und
  • Absetzung für Abnutzung (= AfA).

Zum Erhaltungsaufwand gehören die Aufwendungen für die laufende Instandhaltung und für die Instandsetzung. Diese Aufwendungen werden im allgemeinen durch die gewöhnliche Nutzung des Grundstücks veranlaßt.

Aufwendungen für die Erneuerung von bereits vorhandenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen sind regelmäßig Erhaltungsaufwand des Grundstücks, z.B.

  1. Austausch von Fenstern, z.B. Holz- gegen Aluminiumrahmen, Einfach- gegen Doppelglas,
  2. Ersatz von mit Kohle beheizten Einzelöfen durch Elektro-Speicheröfen, Umstellung einer Zentralheizung von Öl- auf Koksfeuerung, Einbau einer Zentralheizung anstelle einer Einzelofenheizung, Anschluß einer Zentralheizung an eine Fernwärmeversorgung, Einbau von Heizanlagen im Sinne des § 82a Abs. 1 Nr. 2 EStDV und von Heizungs- und Warmwasseranlagen im Sinne des § 82a Abs. 1 Nr. 5 EStDV, wenn durch diese Anlagen vorhandene Heizanlagen ergänzt oder ersetzt werden,
  3. Einbau meßtechnischer Anlagen zur verbrauchsabhängigen Abrechnung von Heiz- und Warmwasserkosten,
  4. Ersatz eines vorhandenen Fahrstuhls durch einen modernen Fahrstuhl,
  5. Umdeckung des Dachs,
  6. Aufwendungen für den Anschluß an die Kanalisation als Ersatz für eine Sickergrube oder eine eigene Kläranlage und sogenannte Ergänzungsbeiträge, die für bereits an die Kanalisation angeschlossene Grundstücke im Zusammenhang mit der Modernisierung der gemeindlichen Abwasserbeseitigungsanlagen entrichtet werden (BFH-Urteil vom 13.9.1984 - BStBl 1985, Teil II, Seite 49, und BFH-Urteil vom 4.11.1986 - BStBl 1987, Teil II, Seite 333). Entsprechendes gilt für Aufwendungen für andere Erschließungsmaßnahmen, die eine bereits vorhandene Anlage ersetzen, z.B. Anschluß eines mit Wasser, Energie und Heizung versorgten Grundstücks an die öffentliche Wasser-, Strom- oder Gasversorgung oder an ein Fernheizsystem, auch erstmals gezahlte Baukostenzuschüsse für den Anschluß an das Erdgasversorgungsnetz im Zusammenhang mit der Umstellung einer bereits vorhandenen Heizungsanlage,
  7. Aufwendungen für den Einbau einer privaten Breitbandanlage und einmalige Gebühren für den Anschluß privater Breitbandanlagen an das öffentliche Breitbandnetz bei bestehenden Gebäuden (Kabelanschluß).

Auf den Zustand oder die Brauchbarkeit der erneuerten Teile, Einrichtungen oder Anlagen kommt es dabei grundsätzlich nicht an. Auch wenn diese noch nicht verbraucht waren, liegt in der Regel Erhaltungsaufwand vor.

Abbruchkosten eines Gebäudes stellen sofort abzugsfähige Werbungskosten dar, wenn der Restwert des abgebrochenen Gebäudes durch eine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung abgeschrieben werden kann.

Der Erhaltungsaufwand ist nach § 11 Abs. 2 EStG in voller Höhe in dem Kalenderjahr abzusetzen, in dem er geleistet worden ist. Abweichend hiervon ist es nach § 82b EStDV zulässig, größere Aufwendungen für nicht zu einem Betriebsvermögen gehörende Gebäude, die überwiegend Wohnzwecken dienen, auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig zu verteilen. Dabei kann für die in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen ein besonderer Verteilungszeitraum gebildet werden. Die Verteilung des Erhaltungsaufwands nach § 82b EStDV kann grundsätzlich nur im Veranlagungsverfahren für das Jahr beantragt werden, in dem der Erhaltungsaufwand geleistet worden ist (BFH-Urteil vom 26.10.1977 - BStBl 1978, Teil II, Seite 367).

Ab 1999 ist aufgrund der Steuerreform 1999 diese Verteilung nicht mehr möglich. Die Erhaltungsaufwendungen können dann nur noch in dem Jahr abgesetzt werden, in dem sie bezahlt wurden. Altfälle können jedoch weitergeführt werden. Wurde für in 1998 gezahlte Erhaltungsaufwendungen die Verteilung auf 5 Jahre beantragt, so können die Aufwendungen noch bis 2002 mit jährlich 1/5 abgezogen werden.

Hat der Steuerpflichtige in dem Veranlagungszeitraum, in dem der Erhaltungsaufwand geleistet worden ist, diesen als Werbungskosten nicht abgezogen oder von der Möglichkeit der Verteilung nicht Gebrauch gemacht, weil sich in beiden Fällen keine steuerliche Auswirkung ergeben hätte, kann der Antrag auf Verteilung des Erhaltungsaufwands in dem nächsten Veranlagungszeitraum innerhalb des Zeitraums im Sinne des § 82b Abs. 1 Satz 1 EStDV gestellt werden, in dem sich eine Verteilung erstmals auswirkt. Der auf ein bestimmtes Jahr entfallende Anteil kann nicht in einem anderen Jahr geltend gemacht werden (BFH-Urteil vom 26.10.1977 - BStBl 1978, Teil II, Seite 96).

Hat der Steuerpflichtige größeren Erhaltungsaufwand nach § 82b EStDV verteilt abgezogen, kann er bei Wegfall der Besteuerung der eigenen Wohnung den noch nicht abgezogenen Aufwand in einem Betrag in dem Veranlagungszeitraum abziehen, für den die Wohnung letztmals der Besteuerung unterliegt.

Wird das Eigentum an einem Wohngebäude unentgeltlich auf einen anderen übertragen, so kann der Rechtsnachfolger größeren Erhaltungsaufwand noch in dem von seinem Rechtsvorgänger gewählten restlichen Verteilungszeitraum geltend machen. Dabei ist der Teil des Erhaltungsaufwands, der auf den Veranlagungszeitraum des Eigentumswechsels entfällt, entsprechend der Besitzdauer auf den Rechtsvorgänger und den Rechtsnachfolger aufzuteilen.

Nach der Fertigstellung des Gebäudes ist Herstellungsaufwand anzunehmen, wenn etwas Neues, bisher nicht Vorhandenes geschaffen wird. Das ist z.B. der Fall bei Aufwendungen für einen Anbau, für den Einbau einer Fahrstuhlanlage, für den Ausbau des Dachgeschosses und für die Aufteilung von Großwohnungen in Kleinwohnungen.

Aufwendungen für die Erneuerung von bereits in den Herstellungskosten eines Gebäudes enthaltenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen sind nur dann als Herstellungskosten des Gebäudes zu behandeln, wenn sie so artverschieden sind, daß die Baumaßnahme nach der Verkehrsanschauung nicht mehr in erster Linie dazu dient, das Gebäude in seiner bestimmungsmäßigen Nutzungsmöglichkeit zu erhalten, sondern etwas Neues, bisher nicht Vorhandenes zu schaffen.

Herstellungsaufwand liegt in diesen Fällen nur vor, wenn das Gebäude durch die Baumaßnahme wesentlich in seiner Substanz vermehrt, in seinem Wesen erheblich verändert oder über seinen bisherigen Zustand hinaus deutlich verbessert wird (BFH-Urteil vom 9.11.1976 - BStBl 1977, Teil II, Seite 279 und Seite 306, BFH-Urteil vom 7.12.1976 - BStBl 1977, Teil II, Seite 281, BFH-Urteil vom 13.3.1979 - BStBl 1979, Teil II, Seite 435, und BFH-Urteil vom 24.7.1979 - BStBl 1980, Teil II, Seite 7). Eine deutliche Verbesserung ist nicht schon deswegen anzunehmen, weil mit notwendigen Erhaltungsmaßnahmen eine dem technischen Fortschritt entsprechende übliche Modernisierung verbunden ist (BFH-Urteil vom 8.3.1966 - BStBl 1966, Teil III, Seite 324).

Liegt Herstellungsaufwand vor und fallen in engem räumlichen und zeitlichen Zusammenhang mit diesen Aufwendungen auch solche Aufwendungen an, die sonst als Erhaltungsaufwand angesehen werden, z.B. für Tapezieren sowie für Anstrich von Türen und Fenstern, so gehören auch diese Aufwendungen zum Herstellungsaufwand, weil hier ein wirtschaftlich einheitlicher Vorgang vorliegt, der auch steuerlich einheitlich beurteilt werden muß (BFH-Urteil vom 9.3.1962 - BStBl 1962, Teil III, Seite 195).

Sind Arbeiten zwar im zeitlichen Zusammenhang, aber an räumlich getrennten Stellen eines Gebäudes vorgenommen worden, so hindert der Umstand, daß in einem Teil des Gebäudes Herstellungsaufwand angefallen ist, nicht die Anerkennung von Erhaltungsaufwand in einem anderen Teil des Gebäudes. So wird z.B. der Aufwand für eine Dachreparatur nicht etwa deshalb zu Herstellungsaufwand, weil gleichzeitig für den Umbau des Erdgeschosses Herstellungsaufwand angefallen ist (BFH-Urteil vom 14.10.1960 - BStBl 1960, Teil III, Seite 493).

Ob Herstellungsaufwand vorliegt, ist im allgemeinen nur zu prüfen, wenn es sich um eine verhältnismäßig große Aufwendung handelt. Betragen die Aufwendungen für die einzelne Baumaßnahme nicht mehr als ca. 4.000 DM (Rechnungsbetrag ohne Umsatzsteuer) je Gebäude, so wird auf Antrag dieser Aufwand als Erhaltungsaufwand behandelt. Auf Aufwendungen, die eindeutig der endgültigen Fertigstellung eines neu errichteten Gebäudes dienen, ist die Vereinfachungsregelung jedoch nicht anzuwenden.

Abweichend von den obigen Ausführungen sind Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Anschaffung eines Gebäudes gemacht werden (anschaffungsnahe Aufwendungen), als Herstellungskosten zu behandeln, wenn sie im Verhältnis zum Kaufpreis hoch sind und durch die Aufwendungen im Vergleich zu dem Zustand des Gebäudes im Anschaffungszeitpunkt das Wesen des Gebäudes verändert, der Nutzungswert erheblich erhöht oder die Nutzungsdauer erheblich verlängert wird (Beschluß des Großen Senats des BFH vom 22.8.1966 - BStBl 1966, Teil III, Seite 672, und BFH-Urteil vom 8.7.1980 - BStBl 1980, Teil II, Seite 744, und BFH-Urteil vom 12.2.1985 - BStBl 1985, Teil II, Seite 690, sowie BMF-Schreiben vom 19.11.1985 - BStBl 1985, Teil I, Seite 682, BFH-Urteil vom 11.8.1989 - BStBl 1990, Teil II, Seite 53). Diese Voraussetzungen werden regelmäßig nur dann vorliegen, wenn zurückgestellte Instandhaltungsarbeiten nachgeholt werden (vgl. BFH-Urteil vom 8.7.1980 - BStBl 1980, Teil II, Seite 744).

Bei der Ermittlung des Betrags der anschaffungsnahen Aufwendungen bleiben die Kosten für typische Herstellungsarbeiten, wie z.B. Ausbauten, außer Betracht. Die Behandlung anschaffungsnaher Aufwendungen als Herstellungsaufwand ist nicht auf den Betrag begrenzt, um den der Kaufpreis wegen baulicher Mängel des Gebäudes gemindert wurde (BFH-Urteil vom 22.2.1973 - BStBl 1973, Teil II, Seite 483).

Laufender Erhaltungsaufwand, der jährlich üblicherweise anfällt, kann auch bei neu erworbenen Gebäuden sofort als Werbungskosten abgezogen werden. Das gleiche gilt für Aufwendungen zur Beseitigung versteckter Mängel.

Ob anschaffungsnaher Herstellungsaufwand vorliegt, ist für die ersten drei Jahre nach der Anschaffung des Gebäudes in der Regel nicht zu prüfen, wenn die Aufwendungen für Instandsetzung (Rechnungsbetrag ohne Umsatzsteuer) in diesem Zeitraum insgesamt 20 % der Anschaffungskosten des Gebäudes nicht übersteigen.

Veranlagungen werden regelmäßig vorläufig durchgeführt, solange in diesem Zeitraum die Instandsetzungsaufwendungen 20% der Anschaffungskosten des Gebäudes nicht übersteigen.

Bei Instandsetzungsarbeiten, die erst nach Ablauf von drei Jahren seit der Anschaffung durchgeführt werden, ist im allgemeinen ein Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes nicht mehr anzunehmen. Wegen der Behandlung von Instandsetzungsaufwand bei einem teilweise unentgeltlich und teilweise entgeltlich erworbenen Grundstück vgl. BFH-Urteil vom 2.3.1961 - BStBl 1961, Teil III, Seite 458.

Kosten für die gärtnerische Gestaltung der Grundstücksfläche bei einem Wohngebäude gehören nicht zu den Herstellungskosten des Gebäudes (BFH-Urteil vom 15.10.1965 - BStBl 1966, Teil III, Seite 12, und BFH-Urteil vom 30.6.1966 - BStBl 1966, Teil III, Seite 541). Dies gilt nicht, soweit Kosten für das Anpflanzen von Hecken, Büschen und Bäumen an den Grundstücksgrenzen (sogenannte "lebende Umzäunungen") entstanden sind. Ob Aufwendungen für die gärtnerische Gestaltung der Grundstücksfläche nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abzuziehen, als Herstellungskosten auf die Nutzungsdauer zu verteilen oder als Werbungskosten sofort abzuziehen sind, ist wie folgt zu beurteilen:

  1. Aufwendungen für den Nutzgarten des Eigentümers und für Gartenanlagen, die die Mieter nicht nutzen dürfen, gehören zu den nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abziehbaren Kosten. Auf die in Nutzgärten befindlichen Anlagen sind die allgemeinen Grundsätze anzuwenden.
  2. In den anderen Fällen, z.B. bei Grünanlagen, die die Mieter mitbenutzen dürfen, und bei Vorgärten sind die Aufwendungen für die Herstellung der gärtnerischen Anlage gleichmäßig auf deren Nutzungsdauer zu verteilen. Die Nutzungsdauer kann im allgemeinen mit 10 Jahren angenommen werden.
  3. Aufwendungen für die Instandhaltung der in Nummer 2 genannten Gartenanlagen können sofort abgezogen werden.

In den Fällen der Nummern 2 und 3 sind die als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen um den Anteil zu kürzen, der auf den Eigentümer entfällt (grundsätzlich Aufteilung nach der Zahl der zur Nutzung befugten Mietparteien).

Werden Teile der Wohnung oder des Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken genutzt, ohne daß ein Nutzungswert anzusetzen ist, sind die Herstellungs- und Anschaffungskosten sowie die Erhaltungsaufwendungen um den Teil der Aufwendungen zu kürzen, der nach objektiven Merkmalen und Unterlagen leicht und einwandfrei dem selbstgenutzten Teil zugeordnet werden kann. Soweit sich die Aufwendungen nicht eindeutig zuordnen lassen, sind sie um den Teil, der auf eigene Wohnzwecke entfällt, nach dem Verhältnis der Nutzflächen zu kürzen.

Zu den begünstigten Herstellungskosten gehören auch Aufwendungen zur Beseitigung von Schäden, die durch den Einbau begünstigter Anlagen und Einrichtungen verursacht worden sind, z.B. Verputz und Tapezierung der durch den Einbau von Leitungen beschädigten Hausteile.

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